近年來，由于貨物銷售或提供勞務一方拒開或不當開具增值稅發票造成買方納稅損失而產生各類賠償案件在全國各級法院頻頻出現，并形成當前司法審判領域內一個新的法律熱點和難點問題。根據以往的司法審判實踐經驗，這在過去還不曾作為一個法律和司法問題提出和應對。究其深層次的原因顯然是與我國市場經濟改革和發展的不斷推進和完善息息相關，從另一個層面也反映出了我國各類企業法律意識和依法納稅意識的不斷增強和提高，在我國司法審判實務領域出現和增多也就不足為怪了。當前，司法實務界亟待面臨的是對這種新類型案件的認識、思考和判斷。

一、納稅抵扣概念的分析與理解

根據我國稅法規定，企業在生產、經營過程中要向國家繳納各種稅費，主要有增值稅、營業稅、消費稅、城市維護建設稅、土地使用稅、房產稅、車船使用稅、企業所得稅等。其中增值稅項中還涉及到企業納稅抵扣問題。依據《中華人民共和國增值稅暫行條例》相關規定，凡是在我國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人均要向國家繳納增值稅；應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額，即應納稅額為當期銷項稅額抵扣當期進項稅額的余額，因當期銷項稅額小于當期進項稅額不足抵扣時，其不足部分可以轉結下期繼續抵扣；銷項稅額時指納稅人銷售貨物或應稅勞務，按照銷售額和增值稅稅率計算并向購買方收取的增值稅額；進項稅額是指納稅人購進貨物或接受應稅勞務所支付或負擔的增值稅額；我國目前增值稅的一般征收稅率為17%。也就是說納稅抵扣是指，商業企業在購買貨物或接受應稅勞務中向賣方支付的增值稅款在其銷售本企業貨物或提供他人應稅勞務時可以少向國家繳納該筆稅款。

二、納稅抵扣的范圍限定和權利性質界定

依據我國2009年1月1日起施行的新版《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條規定有五種情形的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：（一）用于非增值稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務；（二）非正常損失的購進貨物及相關的應稅勞務；（三）非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務；（四）國務院財政、稅務主管部門規定的納稅人自用消費品；（五）本條第一至第四項規定的貨物的運輸費用和銷售免稅貨物的運輸費用。從該規定中可以看出，能夠發生納稅抵扣的范圍已嚴格限定在增值稅種內部而且必須符合國家規定正常納稅情形。納稅抵扣的目的是規范商業企業依法納稅、合理納稅并避免商業企業重復納稅損失。因此，納稅抵扣對于貨物銷售或勞務提供企業來說，其根本法律權利就是保持自身合法、正常的納稅狀態，最終避免稅費支出上的非正常損耗，其權利性質即是依法納稅行政法律義務基礎上衍生的依法申請減稅的行政法律權利。

三、納稅抵扣損失的產生因素與范圍界定

納稅抵扣嚴格來說屬于稅務行政法領域的概念，是法律賦予增值稅納稅人依法、合理納稅的一種行政權利。該行政法律關系一般僅在納稅人和稅務行政部門之間產生。依照《中華人民共和國稅收征收管理辦法》、《中華人民共和國增值稅暫行條例》等相關稅法的規定，增值稅納稅抵扣法律行為并不當然發生，必須由納稅人申報并經稅務部門審核批準后才能實現，也即必經一個受理部門“抵扣認證”的法律程序前置過程。如果稅務部門未能依法對納稅人的抵扣申請給予認證并扣減相應稅款，這時納稅人損失的產生因素就是稅務部門的行政行為，其損失范圍一般也僅限于應扣減的稅款數額。但如果是因購進貨物或者接受應稅勞務交易活動中從賣方未能獲取或獲取不合符交易要求增值稅票造成納稅抵扣不能或減少稅款抵扣時，其納稅抵扣損失的產生因素就是民事交易行為本身。其造成的損失范圍除了應抵扣掉的稅款數額外，依據不同情況的發生還有可能包括因稅款不能抵扣帶來的行政罰款、因抵扣稅款不能或延期返還帶來的利息等其他損失項目。鑒于納稅抵扣不成而引發的行政爭議案例尚不多見，故本文主要著眼對納稅抵扣損失民事賠償權利的研究和探索。

四、納稅抵扣損失賠償請求權形成的民事法律關系特點分析

1、權利行使主體的特定性

主張此項權利的主體主要集中在為自身生產、經營而購買貨物或接受勞務服務的商業企業，自然人、松散型的個體經濟組織、不從事交易行為的單位等社會主體一般不會行使和主張該權利。

2、法律關系領域的局限性

在民事審判實踐中，當事人主張此項權利大多系民事合同糾紛而引發，且合同糾紛的類型也主要集中在各種類型的買賣、加工承攬、勞務輸出等合同類型領域。

3、權利主張主體自身采取于流轉型商業運行模式

無論是物質還是勞力、智力成果性質的交易形式，存在納稅抵扣的前提是買受貨物或接受勞務服務的商業企業必須客觀存在有“進”有“出”的交易活動，即購進貨物或接受勞務不是因自身消費所需，而且為了對外再發生交易活動創造條件或機會。另外需要注意的是，一般這個權利主張主體的“進項”交易關系與“銷項”交易之間必須客觀存在承接、包容等合理事實牽連關系，即商業企業自身具有流轉型的商業運行模式。比如，買入布料與加工后賣出服裝這兩個交易行為之間就具有一定的承接關系。

4、交易必須存在對價

要存在納稅抵扣，交易雙方必須約定明確的交易價格，否則就無法進行交易數額中納稅金額的核算，即無論是出售貨物還提供勞務都必須有換算出明確的市場價格。

五、司法審判實務中出現的權利主張類型

1、注明含稅交易型

交易實踐中，有些當事人在合同中就明確約定雙方交易的貨物或勞務對應的價款中已包含了應納稅款在內。此時，如賣方按照約定全額收取了合同價款卻不開具等金額的增值稅票給買方，從交易本身看賣方將買方支付的應納稅的一塊價款占為了己有，僅僅逃避的是國家稅收義務，好像對買方權益沒有影響。其實不然，因為增值稅發票本身具有納稅抵扣的功能，買方在進項交易中向賣方支付的應納稅款部分錢款其實是為了在下一個銷項交易中依法少支付這部分稅款。故此時，買方客觀上就存在納稅抵扣不能而造成多盡向國家納稅義務的經濟損失，有時還會出現因沒有完稅憑證而被稅務機關以涉嫌偷稅進行行政處罰而帶來的經濟損失。因此，遇到此類法律情形，買方向賣方主張納稅抵扣損失賠償請求權是符合法律精神的，且其客觀損失請求主張應當得到法律的支持。

2、未注明含稅交易型

這種交易類型目前在我國目前社會經濟活動中大量存在。有許多民事、商事交易合同中只約定了交易價格和數量，對是否由賣方開具增值稅發票已經交易總價中是否包含應納增值稅款一塊都沒有約定。這也處理交易雙方爭議的一個司法審判難點。目前，司法實踐的普遍認識是，無論公民還是社會單位主體在進行各類經濟活動中都有依法納稅的義務，即只要是發生應當納稅的各類經濟活動賣方在出售貨物或提供勞務時與買方約定的價款中就推定含應向國家繳納的稅款。從規范我國市場主體依法納稅的法律價值考量，筆者贊同此普遍認識。只要買方支付了合同對價，賣方就必須向買方出具等金額的完稅增值稅發票，否則的話買方就有權就納稅抵扣不能損失向賣方主張民事賠償請求權。

六、司法審查過程中需要注意的幾個問題

1、對權利主體的法律審查和辨別。依照《中華人民共和國增值稅暫行條例》的相關規定，發生納稅抵扣的納稅人必須自身具有銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人，即具有繳納增值稅的法定義務主體。因此，主張和行使此項賠償請求權的民事訴訟主體只能在此范圍內。

2、對交易行為內容的審查和辨別。依照《中華人民共和國增值稅暫行條例》的相關規定，非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務；非正常損失的購進貨物相關的應稅勞務；非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務；國務院財政、稅務主管部門規定的納稅人自用消費品；因前述交易情形發生運輸費用和銷售免稅貨物的運輸費用等進項稅額是不允許進行銷項稅額的抵扣。即該交易內容情形下的納稅抵扣損失賠償請求權法律不予以支持。

3、對損失賠償請求權行使條件的審查和判斷。司法實踐中主要存在兩種觀點。一種觀點認為，該項請求權的產生與當事人間發生的交易活動內容密切相關，作為原告的買受人不能單獨就此項損失主張權利，即要求原告必須就雙方交易活動涉及的主要權利和義務內容提出請求主張時附帶提出，否則法院予以受理。另一種觀點認為，只要買受人在接受貨物或接受勞務后并向貨物出售人或勞務提供者支付了合同對價，就有權單獨對具有開具增值稅發票的義務主體納稅抵扣損失通過訴訟主張權利。筆者認為，賣方向買方開具完稅發票是交易的附隨法律義務，不是合同涉及的主要權利和義務，即使合同中沒有約定此項履行內容，法律也推定賣方負有此項附隨合同義務。因此，對該請求權的行使條件應當通過對雙方交易合同內容審查后才能做出判斷。如當事人合同主要權利義務均履行完畢且無爭議，賣方拒開或不當開具增值稅發票，買方是可以單獨就此項權利予以主張；如合同中明確約定賣方向買方先履行合同義務并開具與合同約定對價一致的稅票后，買方才在一定期限內付款情形的，買方仍必須在支付合同對價后才能主張該請求權利。理由有二：一是開票行為是雙方合同的附隨權利和義務，只有在合同的主權利義務均已履行完畢且無爭議后附隨權利義務才得以產生。二是，買方支付交易對價錢款與從賣方處獲取證明交易存在且無爭議完結的增值稅發票間具有對應的法律承接關系，只有履行了給付交易對價義務后，賣方開具的增值稅發票中注明的稅款才具有發生納稅抵扣的法律意義，納稅抵扣損失賠償請求權才得以形成。